Inettitudine bellica del sistema di imposte sui redditi ed insuccesso della tentata sua trasformazione.

La guerra e il sistema tributario italiano, Laterza Bari e Yale University Press, New Haven 1927, pp. 77-106

43. La guerra mette in luce i vizi del sistema tributario vigente: difetto di personalità e di elasticità. – 44. Aumenti di aliquote; addizionale cresciuta dal 3% al 5% e decimo. Esenzione di quote minime. – 45. L’introduzione della progressività nella imposizione fondiaria sui terreni. Errore di questa progressività. – 46. L’imposta del 5 % sugli affitti. Suoi vizi e sua pronta abolizione. La progressività claudicante estesa all’imposta sui fabbricati. – 47. La moltiplicazione delle categorie nell’imposta mobiliare; la sostituzione del sistema di diversificazione cadente sull’aliquota a quello cadente sul reddito. – 45. Progressività mobiliare in ragione delle dimensioni dell’intrapresa. – 49. Mutazioni formali di minimi esenti e sostanziali per caro-viveri. Immunità di classe ai ferrovieri. – 50. La doppia imposizione a carico dei canoni enfiteutici. Contraddizione tra i nuovi criteri di progressività e la abolizione dell’ultimo residuo personalistico dell’antica detrazione delle passività nelle imposte fondiarie. – 51. Il contributo a favore dei mutilati. Sua indole di addizionale alle imposte vigenti. – 52. L’imposta del centesimo di guerra. Sua duplice natura: di addizionale alle imposte sui redditi e di ritenuta sui pagamenti. Singolare contenuto di questa seconda parte del tributo. – 53. Restrizioni successive arrecate alla ritenuta sui pagamenti. Incongruenze, inanità e danno di questa parte del tributo e sua abolizione. – 54. L’imposta complementare sui redditi superiori a lire 10.000. Parzialità della materia imponibile e della detrazione delle passività. – 55. Consueto vizio di questa come di altre pseudo-progressive è la tassazione in ragione di ditta e non di persona. Lievi correzioni arrecate all’erroneo principio. – 56. Minori critiche al tributo e sua abolizione definitiva.

43. – La guerra, crescendo d’un tratto oltremisura le spese pubbliche, chiarì agli occhi dei politici il vizio fondamentale del nostro sistema di imposte sui redditi: il difetto di personalità e di elasticità. Quell’imposta progressiva sul reddito del contribuente che generazioni di studiosi avevano invocato, che numerosi disegni di legge avevano messo innanzi, avrebbe potuto, in quell’ora, rendere magnifici servigi. La sua istituzione non parve tuttavia potesse essere impresa da iniziarsi in tempo di guerra. L’opera di riforma rimase per tutto il tempo di guerra nel campo degli studi; e il gran tormento dei ministri delle finanze fu quello di dover trarre, con spedienti provvisori ed empirici, maggiori entrate da un sistema di imposte reali, sperequate ed arrugginite.

44. La prima ripercussione della guerra sulle imposte dirette si ebbe attraverso ad aumenti di aliquote. Questa ovvia maniera a cui può ricorrere il legislatore per ottenere un aumento nel gettito delle imposte esistenti, poté in altri paesi essere il principale strumento di imposizione di guerra. In Italia, data la sperequazione delle imposte esistenti e l’alto limite a cui le aliquote erano già state spinte, non poté avere se non una moderata applicazione.

Dapprima il regio decreto 15 ottobre 1914, n. 1128, elevò da 2 a 5 centesimi per lira, con effetto dall’1 gennaio 1915, l’addizionale sulla aliquota principale erariale stabilita dall’articolo 2 della legge 12 gennaio 1909 a favore delle provincie danneggiate dal terremoto del dicembre 1908. L’addizionale colpì ugualmente le tre imposte dirette sui redditi (terreni, fabbricati e ricchezza mobile).

Il metodo si distingue formalmente da quello dell’aumento dell’aliquota per ciò che l’addizionale all’imposta principale è supposta avere un carattere più francamente straordinario, cosicché cessata la causa di guerra, anche l’addizionale dovrebbe venire senz’altro meno, laddove l’aumento dell’aliquota parrebbe avere un carattere permanente.

Già in questo primo inasprimento si osserva tuttavia una novità destinata ad acquistare in seguito importanza vieppiù grande e che si potrebbe dire della degenerazione personalistica delle imposte reali sui redditi. Queste avevano come loro caratteristica essenziale, sopratutto le due immobiliari, di essere ad aliquota costante, qualunque fosse l’ammontare del reddito e di non ammettere l’esenzione di minimi e graduazione di aliquote; e perciò la vecchia addizionale del 2%, stabilita in occasione del terremoto di Messina e Reggio Calabria si riferiva a tutti indistintamente i redditi colpiti

dall’imposta principale. La nuova addizionale del 5%, comprensiva della vecchia, si applicò soltanto alle quote d’imposte erariali principali non superiori a lire 10 per i terreni, a lire 15 per i fabbricati, ed ai redditi di ricchezza mobile non superiori alle lire 1.500 in categoria B; alle lire 1.667 in categoria C ed alle lire 2.000 in categoria D.

In quella occasione si sopprimeva l’assegnazione del provento del vecchio 2% al bilancio speciale delle spese per il terremoto dichiarando che tutto il prodotto dell’imposta compresa l’addizionale dovesse andare a beneficio dell’erario, a carico di cui si sarebbero fatti gli stanziamenti per le provincie danneggiate. Uguale criterio d’esenzione si applicò anche quando la legge del 16 dicembre 1914, n. 1354, aggiunse all’addizionale del 5% un nuovo decimo.

45. – Fin qui, salvo una piccola infrazione per le quote minime, il sistema della realità e proporzionalità dell’imposta non era tuttavia offeso profondamente. Mutò invece a fondo l’assetto delle tre imposte dirette il decreto luogotenenziale del 9 novembre 1916, n. 1525 allegato F, il quale per le due imposte sui terreni e di ricchezza mobile al vecchio tipo di imposte ad aliquote costanti sostituì un nuovo tipo di imposta ad aliquota progressiva. Posto innanzi alla necessità di aumentare il gettito delle imposte esistenti il legislatore avrebbe desiderato di crescere specialmente i tributi gravanti sui maggiori contribuenti. Gli vietava di far ciò la mancanza dell’imposta progressiva sul reddito. Nel vano tentativo di colpire soltanto o prevalentemente i maggiori contribuenti attraverso ad un congegno tributario inspirato al concetto della realità e della proporzionalità si dovettero adottare espedienti, quasi sempre provvisori, sperequati e produttivi di ingiustizie. L’imposta sui terreni perciò, a partire dall’1 gennaio 1917, fu applicata in base alle aliquote seguenti: 8,80% per le quote di imposta, le quali, calcolate in base all’aliquota dell’8%, non fossero superiori nel distretto di agenzia a lire 10; 10% per le quote di imposta, le quali, calcolate in base all’aliquota medesima del 10%, fossero comprese nel distretto di agenzia tra le lire 10,01 e le lire 50; 12% per le quote di imposta, le quali, calcolate in base all’aliquota medesima del 10%, fossero comprese nel distretto di agenzia fra le lire 50,01 e le lire 300; 13% per le quote di imposta, le quali, calcolate in base all’aliquota del 10%, fossero comprese nel distretto di agenzia tra le lire 300,01 e le lire 500: 14% per tutte le altre.

Le aliquote ora dette assorbirono l’addizionale del 5% ed il decimo di cui fu detto sopra. Dal nuovo aggravio furono esenti i corpi morali, soggetti alla tassa di manomorta. Affinché la progressività, istituita per la prima volta per l’imposta di stato sui terreni non rendesse progressiva altresì la sovrimposta a favore degli enti locali, fu disposto che la sovrimposta dovesse essere ancora distribuita sulla base dell’imposta erariale risultante dal calcolo vigente nel 1916.

Un decreto luogotenenziale del 9 settembre 1917, n. 1546, aumentò ulteriormente le aliquote dei tre ultimi scaglioni dal 12, 13 e 14, 15% al 13, 14, 15% rispettivamente con proporzionale incremento del contingente delle provincie a vecchio catasto.

Quanto gravemente fosse vizioso il nuovo ordinamento della imposta fondiaria, subito si scorge riflettendo che il tributo, pur avendo cessato di essere reale e proporzionale, non perciò era divenuto personale e progressivo. L’aliquota avrebbe dovuto, all’uopo, crescere in ragione dell’incremento del reddito complessivo del contribuente in tutta la circoscrizione di stato, di provincia e di comune a cui si riferiva l’imposta.

Invece il tributo, pur trascurando la singolare maniera di commisurazione non in ragion di reddito; ma di provento che l’imposta stessa avrebbe dato se l’aliquota invece di essere progressiva, fosse stata all’incirca proporzionale, offendeva in doppio modo la tecnica tributaria. In primo luogo l’indice della maggiore o minore capacità contributiva dei proprietari dei terreni non era il totale reddito ricavato dai proprietari stessi dai loro terreni dovunque fossero situati, ma la somma dei redditi fondiari che essi separatamente ottenevano in ogni distretto di agenzia; e poiché i distretti di agenzia erano pochissimo estesi, accadeva facilmente che proprietari, i quali ricavavano dalle loro terre identico reddito, potevano essere tassati con aliquote assai differenti a seconda che l’uno di essi avesse tutti i propri terreni situati in un solo distretto d’agenzia e l’altro li avesse distribuiti in due o più distretti. Quanto maggiore era il numero dei distretti in cui il reddito era distribuito, tanto minore era l’imposta che gravava quel reddito; cosicché uguali redditi potevano essere colpiti con aliquote variabili dal minimo dell’8,80 al massimo del 15 per cento.

In secondo luogo l’indice della capacità contributiva era dato dalla frazione così calcolata di un solo dei redditi eventuali del contribuente cosicché un contribuente, il quale possedesse un reddito fondiario di 5.001 lire e non avesse altro reddito edilizio o mobiliare, era colpito con l’aliquota massima del 15%, laddove un altro contribuente fornito in complesso di redditi dieci o cento volte più vistosi, riusciva talvolta a pagare sui redditi fondiari persino solo l’8,80%, se i redditi suoi fondiari costituivano una frazione modesta del suo reddito complessivo e se in aggiunta questi suoi redditi erano disseminati in parecchi distretti di agenzia.

Finalmente, l’imposta colpiva progressivamente i redditi senza tener calcolo delle passività; sicché un contribuente indebitato era costretto a pagare forse l’aliquota massima, non ostante il suo reddito, depurato dagli interessi dei debiti, fosse notevolmente inferiore a quello di altri contribuenti, il cui reddito di ammontare minore era tutto libero da oneri passivi.

Tanto incongruo dovette apparire al legislatore medesimo il sistema claudicante di progressività così creato che si affrettò, come è detto sopra, a vietare alle provincie ed ai comuni di camminare sui suoi passi, costringendoli ad attenersi all’antico e logico sistema di sovrimposta ad aliquota costante proporzionale.

46. – Dopo qualche incertezza, anche l’imposta sui fabbricati fu assoggettata alla stessa degenerazione progressivistica.

Quando, col decreto luogotenenziale del 9 novembre 1916, si trasformò a tipo progressivo l’imposta sui terreni, il legislatore rimase in vero esitante rispetto all’imposta sui fabbricati. Se pareva certo che l’imposta sui terreni non potesse essere trasferita sui consumatori; altrettanta sicurezza non poteva nutrirsi per l’imposta sui fabbricati. Non essendo ancora invalsi i decreti di restrizione dei canoni di affitto a favore degli inquilini, temevasi che ogni incremento dell’aliquota dell’imposta sui fabbricati desse luogo ad un aumento di fitto. Da questo timore ebbe origine un curioso espediente che va sotto il nome di «diritto di guerra sulla riscossione degli affitti». Si carezzò per un momento l’illusione che a cambiare nome all’imposta si potesse impedirne la traslazione dai proprietari sugli inquilini e l’allegato G del decreto citato del 9 novembre 1916 ordinò che per l’anno 1917 i proprietari di costruzioni stabili destinate ad affitto dovessero versare allo Stato, come diritto di guerra, il 5% degli affitti da essi effettivamente riscossi. Vietata ogni rivalsa dell’imposta a carico degli inquilini; ammesso il diffalco dei redditi non percepiti per sfitto totale o parziale o inesigibilità; valutati gli affitti non secondo la cifra imponibile accertata agli effetti dell’imposta sui fabbricati ma in quella effettivamente riscossa dagli inquilini, si sperava mancassero le condizioni per la traslazione dell’imposta. In verità, la nuova imposta, ove si astragga dal nome, si distingueva dalla vecchia imposta sui fabbricati per il fatto che essa colpiva il reddito al lordo invece che ridotto ai tre quarti del suo ammontare: lasciava esenti i fabbricati non affittati ma direttamente goduti dai proprietari ed avrebbe voluto colpire i fitti effettivamente percepiti invece dei vecchi imponibili irreali accertati ai fini dell’imposta sui fabbricati.

Ben presto l’ultima esigenza apparve inattuabile: i funzionari delle imposte, gravatissimi per altro lavoro, non poterono compiere i numerosissimi accertamenti che sarebbero stati necessari per controllare l’ammontare effettivo dei fitti pagati dagli inquilini e si ridussero, per risparmio di tempo, a trascrivere sui ruoli della nuova imposta le cifre già note per l’imposta vecchia. Puramente formale era la differenza fra il tassare l’intero reddito ovvero i tre quarti di esso, bastando nel primo caso ridurre corrispondentemente l’aliquota dell’imposta. L’esenzione delle case abitate dal proprietario fece, a giusta ragione, insorgere i proprietari delle case affittate. L’esenzione accentuava, invece di attenuare, come stranamente si era supposto, la tendenza del diritto di guerra del 5% a trasferirsi sugli inquilini, così come eventualmente si sarebbe verificato in occasione di un inasprimento dell’imposta sui fabbricati.

Criticato dai proprietari, malvisto dai funzionari delle imposte, il diritto del 5% ebbe corta vita. Un decreto luogotenenziale del 9 settembre 1917, n. 1546 l’abolì senz’altro, dando, a titolo di compenso empirico, anche all’imposta sui fabbricati la caratteristica progressiva che, in virtù del decreto del novembre 1916, già deturpava l’imposta sui terreni. Laddove prima della guerra l’aliquota dell’imposta cui fabbricati era uniformemente del 18,125% del reddito imponibile, il decreto del 9 settembre 1917, attuò il seguente ordinamento: fino alle quote d’imposta, le quali, in base all’aliquota del 16,25% non superassero nel distretto di agenzia lire 15, l’aliquota fu del 16,25%; del 18% per le quote d’imposta le quali, calcolate nella stessa maniera, stessero tra le lire 15,01 e le lire 30; del 20% per le quote tra le lire 30,01 e le lire 200; del 22% per le quote d’imposta superiori a lire 200.

Compresi nelle nuove aliquote i decimi di guerra antichi e nuovi ed i centesimi addizionali derivanti dalla trasformazione di quelli per il terremoto; conservata l’aliquota del 18,125% per i fabbricati appartenenti alle istituzioni pubbliche di beneficenza, alle provincie ed ai comuni; ribadito il divieto di traslazione sugli inquilini; proibite agli enti locali di seguire l’esempio dello Stato obbligandoli a distribuire la sovrimposta in base alla aliquota dovuta secondo le imposte proporzionali dell’anno 1916.

47. – Tormentatissima, sovra ogni altra, nell’assurdo obbietto di innestare la progressività dell’aliquota sul tronco di una imposta reale e parziale, fu l’imposta di ricchezza mobile.

Con decreto 9 novembre 1916, già citato, comincia la serie delle trasformazioni per cui l’antica, chiaramente costrutta, imposta sui redditi mobiliari venne ridotta ad un groviglio pressocché incomprensibile. Le tre categorie originarie, già divenute cinque in virtù della legge del 1894, e leggermente ritoccate con il decreto 15 ottobre 1914 e con la legge 15 dicembre 1914 (vedi sopra, par. 44) cominciarono ad essere profondamente trasformate col decreto luogotenenziale 9 novembre 1916, n. 1535, allegato F, diventando le categorie le seguenti

Nella categoria B, dei redditi misti di capitale e lavoro, fu inasprito dai 20 ai 25 quarantesimi il coefficiente di imponibile solo per gli industriali, commercianti e privati i cui redditi erano superiori a lire 3.000 e per tutti gli enti collettivi anche se provveduti di reddito inferiore, ritenendosi che un ente collettivo, commerciante o industriale, avesse per se stesso un’alta capacità contributiva.

Invece nella categoria C il coefficiente di imponibilità fu aumentato dai 18 ai 23 quarantesimi soltanto per i privati tassati direttamente per redditi superiori a lire 3.000 escludendosi così dall’aumento i piccoli professionisti e tutti gli impiegati di aziende commerciali e di corpi morali poiché a carico di costoro l’accertamento essendo compiuto non direttamente bensì al nome dell’ente collettivo, da cui il reddito è pagato, è minore la possibilità dell’evasione. Per la stessa ragione non fu aumentato il coefficiente di imponibilità per gli impiegati tassati in categoria D.

Giova ricordare, per la compiutezza dell’esposizione, che laddove per l’imposta sui terreni e sui fabbricati le nuove aliquote comprendevano i vecchi ed i nuovi decimi e le addizionali, per l’imposta di ricchezza mobile i 5 centesimi addizionali del decreto 15 ottobre 1914 ed il decimo imposto dalla legge 16 dicembre 1914 rimasero pienamente in vigore.

I redditi delle categorie A1 e A2, già tassati ai 40/40, con l’abolizione del decimo e dell’addizionale avrebbero altrimenti veduto diminuito il proprio carico d’imposta.

Divenuta però la legge d’imposta di ricchezza mobile quasi incomprensibile a funzionari e contribuenti un decreto luogotenenziale 9 settembre 1917, n. 1546, per la prima volta dalla istituzione dell’imposta stessa nel 1864, abbandonò il metodo di riduzione dei redditi da netti a imponibili e della tassazione uniforme di questi ultimi. Laddove fino a quel momento un’aliquota uniforme del 20 % colpiva proporzioni variabili del reddito stesso, a partire dall’1 gennaio 1918 furono decretate aliquote variabili da categoria a categoria, ma le nuove aliquote, comprensive delle addizionali del 5% e del 10%, colpirono l’intero reddito senza più riduzione da netto a imponibile.

Mutazione di forma e non di sostanza, essendo indifferente tassare due redditi, col 20% sui 40 o sui 20 quarantesimi rispettivamente del loro ammontare o tassarli col 20 e col 10% sul loro intero ammontare. Dal 1864 al 1917 si usò il primo sistema; dall’1 gennaio 1918 si usa il secondo, il quale appare più chiaro e comprensibile per i contribuenti. Per brevità non si riproduce il quadro delle nuove aliquote poiché ben presto un altro decreto luogotenenziale dell’1 agosto 1918, n. 1289, rialzò le aliquote, sempre comprensive di addizionali e decimi, a partire dall’1 gennaio 1919, diversificò ulteriormente le categorie ed istituì l’ultimo sistema che può dirsi bellico, il quale rimase in vigore fino a tutto il 1924:

• 20% per i redditi di Categoria A1 e A2
• 10% per i redditi Categoria B, accertati a carico di privati e non superiori a lire 1.500;
• 12% per i redditi di categoria B accertati a carico di privati e compresi tra lire 1.500,01 e lire 3.000;
• 15% per i redditi di categoria B accertati a carico di privati e compresi fra lire 3.000,01 e lire 5.000;
• 16% per i redditi di categoria B a carico di privati e superiori a lire 5.000, e per tutti quelli accertati a carico di enti collettivi;
• 9% per i redditi di categoria C accertati direttamente e non superiori a lire 1.667;
• 10% per i redditi di categoria C accertati per rivalsa;
• 11% per i redditi di categoria e accertati direttamente e superiori a lire 1.667 ma non a lire 3.000;
• 14% per i redditi di categoria e accertati direttamente e superiori a lire 3.000 ma non a lire 5.000;
• 15% per i redditi di categoria e accertati direttamente e superiori a lire 5.000;
• 7,50% per i redditi di categoria D non superiori a lire 2.000;
• 8,65% per i redditi di categoria D superiori alle lire 2.000.

È inutile avvertire che queste aliquote furon pure comprensive delle addizionali del 5 e 10% istituite nel 1914.

48. – Intorno alla quale tabella si dovrebbero ripetere, mutando le parole, le critiche mosse sopra alle bizzarrie della progressività dell’imposta sui terreni.

Qui si aggiunga, per adattare la critica alla particolare natura del reddito assoggettato ad imposta, che nella categoria B, dei redditi spettanti ad industriali e commercianti, l’aliquota crescente in ragione del solo reddito d’industria o commercio, non del reddito totale che l’industriale o il commerciante ricavi da altre fonti di redditi. Sempre si presume inoltre che gli enti collettivi e cioè le società commerciali ed industriali godano redditi capaci di pagare l’aliquota massima, laddove può ben darsi che i soci degli enti collettivi medesimi siano molti, specialmente quando si tratti di società anonime per azioni ed a ognuno di essi spetti un reddito che sarebbe degno di tassazione minore della massima. Nella categoria C al legislatore sono parsi sempre meritevoli di più modesta tassazione i redditi degli impiegati accertati al nome dell’ente che li stipendia, come se non vi potessero essere degli impiegati forniti di stipendio superiore a lire 5.000 e quasi se costoro meritassero ognora di essere tassati meno dei professionisti aventi redditi uguali ed assoggettati all’imposta massima. Così come fu costruita nel tempo di guerra, l’imposta di ricchezza mobile non ebbe indole di imposta progressiva in ragione della capacità personale dei contribuenti a pagare tributi. Senza volerlo, probabilmente senza conoscere la portata economica del nuovo assetto dato al tributo, il legislatore italiano fece sua la teoria di quegli scrittori i quali ritengono che le grandi intraprese siano in se stesse, astrazione fatta dal numero e delle circostanze personali dei loro componenti, capaci di pagare imposte particolarmente aspre. La progressività agi contro il grande magazzino a favore della piccola bottega; contro l’intrapresa collettiva a favore della intrapresa individuale. L’imposta si convertì in strumento di difesa delle classi bottegaie ed impiegatizie contro le specie di organizzazione industriale e commerciale dimostratesi, di fatto, capaci di ottenere risultati economici particolarmente fecondi.

Si salvò dalla degenerazione progressiva piccola bottegaia unicamente la categoria A dei redditi derivanti da capitale. Per questi non si tentò neppure una discriminazione delle aliquote in ragione dell’ammontare del reddito, con manifesta contraddizione con quanto si era operato per i redditi dei terreni e dei fabbricati, i quali, pur derivando anch’essi dall’impiego di puro capitale, erano tuttavia stati assoggettati al singolare sperimento di progressività specializzata. Il piccolo redditiero, a differenza del piccolo proprietario rustico o edilizio, non era evidentemente sembrato meritevole di speciale considerazione dal nostro legislatore.

49. – Dopo avere trasformato le antiche imposte sui redditi da reali ad aliquota costante in pseudo – personali ad aliquota progressiva, la guerra guastò sotto altri aspetti ancora l’antico sistema semplice di distribuzione del tributo.

Il reddito mobiliare di categoria B, C e D era esente da imposta fino alle 400 lire imponibili ed era favorito da detrazione per i redditi tra le 400 e le 800 lire imponibili, per le categorie B e C e tra le 400 e le 500 lire per la categoria D.

Mutato, come si vide sopra, l’ordinamento formale dell’imposta e sostituito al metodo della diversificazione sul reddito quello della variabilità dell’aliquota, fu necessario variare i limiti di esenzione e di detrazione.

Quelli di esenzione furono portati a lire 533,33; 640 e 800 rispettivamente per le tre categorie A, B e C; quelli di detrazione sino a lire 1.066,66, 1.280 e 1.000 nelle tre categorie. Fin qui la mutazione era formale. Divenne sostanziale quando datori di lavoro pubblici e privati cominciarono a corrispondere ai loro impiegati le indennità di caro-viveri. Talune classi di contribuenti pretestando l’indole alimentaria dell’indennità, si sottrassero al gravame a cui altre classi erano assoggettate.

Gli impiegati e salariati dei comuni e delle provincie ottennero, in virtù del decreto 29 maggio 1918, n. 750, l’esenzione dall’imposta per l’intero caro-viveri quando il loro stipendio minimo fosse precedentemente inferiore al minimo imponibile.

La esenzione durò fino a quando un altro decreto luogotenenziale 16 ottobre 1919, n. 1960, impose agli enti locali di sistemare radicalmente gli organici dei propri dipendenti. L’amministrazione finanziaria colse l’occasione con circolare 3 gennaio 1921 per ordinare che la esenzione fosse limitata ai casi nei quali lo stipendio cumulato col caro-viveri non superasse il minimo imponibile normale.

Non si poté tornare così presto alla normalità nel caso degli agenti delle ferrovie secondarie e delle tranvie. Un decreto luogotenenziale 5 gennaio 1919, n. 26 cominciò ad esentare dall’imposta gli aumenti di stipendio e l’indennità caro-viveri che quel medesimo decreto concesse. Mutati, con decreto ministeriale del 10 marzo 1920, n. 3176, organici e stipendi del personale dei servizi pubblici di trasporto affidati all’industria privata, gli agenti pretesero subito l’esenzione completa dall’imposta di ricchezza mobile. Il governo, desideroso di non violare la legge generale, la quale proibiva esenzioni particolari dal tributo ed insieme impotente a sottrarsi alle pretese degli agenti ferroviari, escogitò l’espediente di assoggettarli all’imposta e contemporaneamente aggiungere agli stipendi ed alle paghe uno speciale aumento del 10% quasi a titolo di indennizzo dall’imposta stessa. L’organizzazione ferroviaria non si acquetò e pretese l’assoluta esenzione dall’imposta per garantirsi contro qualunque pericolo di futuro inasprimento alle aliquote, a cui l’aumento del 10% speciale sugli stipendi e paghe non sarebbe più stato adeguato.

Ed ecco un decreto ministeriale 7 giugno 1920, il quale stabilì che dal decreto precedente fosse tolta qualsiasi menzione di imposta da pagarsi. Ad osservare il principio della generalità dell’imposta e del divieto di immunità di classe, l’amministrazione finanziaria con circolare 24 marzo 1921, n. 3801, interpretò la cancellazione non nel senso che essa significasse esenzione dall’imposta, ma in quello che l’imposta fosse dovuta dalle imprese esercenti le ferrovie a nome e per conto dei loro agenti, senza che queste potessero esercitare la rivalsa sui propri dipendenti.

Il sistema della rivalsa, che nella legislazione italiana, come in quella inglese, serviva allo scopo di più facile applicazione dell’imposta e nel tempo stesso garantiva il diritto ai contribuenti legali di rivalersi sui contribuenti veri percettori del reddito, era storto così sino al punto di obbligare il datore di lavoro a pagare l’imposta per conto dei propri dipendenti, vietandogli la rivalsa a cui aveva diritto.

50. – Un’altra offesa significante, sebbene di non grande importanza nei suoi effetti fiscali, al vecchio ordinamento tributario fu arrecata dal decreto luogotenenziale 3 febbraio 1918, n. 262, il quale stabilì che negli anni 1918 e 1919 fossero soggetti all’imposta di ricchezza mobile in categoria A i redditi derivanti da condominio e da dominio diretto tanto nel caso che il canone fosse pattuito in denaro, quanto nel caso in cui fosse pattuito in derrate.

Rimasero, in virtù di questo decreto ed in virtù di quello successivo 17 marzo 1918, n. 443, e delle circolari interpretative 30 aprile 1918, n. 4517, e 6 maggio 1918, n. 4841, esenti dalla applicazione dell’imposta di ricchezza mobile i canoni enfiteutici, i quali:

• a)spettassero a corpi morali soggetti alla tassa di manomorta;
• b) dipendessero da enfiteusi costituite posteriormente al 31 dicembre 1907;
• c) fossero di ammontare inferiore alle 5 lire annue;
• d) relativi ad enfiteusi regolate da leggi anteriori al codice civile italiano, per le quali fosse mantenuto in vigore l’istituto della prelazione insieme a quello del laudemio;
• e) in contemplazione dei quali i direttari siano inscritti a proprio nome nel catasto fondiario – e ciò avviene largamente in Toscana e nello ex-Stato Pontificio – e paghino quindi direttamente all’erario una quota parte dell’imposta fondiaria;
• f) i quali non abbiano la forma vera e propria di canone, non siano cioè dovuti da alcuni dei proprietari del fondo a condomini in misura annuale fissa e prestabilita.

Le eccezioni, a poco a poco apportate con nuovi decreti e nuove circolari interpretative, al principio della tassazione mobiliare dei canoni enfiteutici, dimostrano come questa offendesse profondamente il principio fondamentale del sistema tributario nostro per cui l’imposta non può cadere due volte sul medesimo oggetto. In omaggio a siffatto principio il canone enfiteutico era stato escluso dalla tassazione in quanto giustamente si ritenne che il canone stesso fosse parte del reddito fondiario soggetto all’imposta sui terreni. Che il reddito fondiario sia goduto da una persona sola proprietaria piena ovvero distribuito tra due persone, il direttario o domino diretto e l’utilista o enfiteuta non muta la natura e la dimensione del reddito fondiario. E questo deve essere assoggettato ad un unico tributo il quale è quello fondiario. È punto di interesse esclusivamente privato sapere in qual modo l’unico tributo fondiario sia distribuito fra due interessati, direttario ed utilista, accadendo per lo più che l’utilista si accolli l’intero pagamento, stipulando a favore del direttario un canone netto da tributo e perciò proporzionalmente minore. Ma accade pure che talvolta l’utilista conservi il diritto di riversare sul direttario una quota parte dell’imposta fondiaria. Ad esempio, l’art. 3 del decreto 10 giugno 1817, n. 763 del Regno delle Due Sicilie, dava espressamente diritto all’utilista di trattenersi una quinta parte del canone a titolo di rimborso dell’imposta fondiaria.

Il legislatore nostro di guerra, posto innanzi alla dimostrazione concreta dell’unicità del reddito e dell’imposta, ordinò che gli utilisti non potessero più, finché durava il tributo, esercitare le ritenute stabilite per legge a loro favore; ripetendo così l’errore del legislatore del 1864 quando aveva ordinato la tassazione mobiliare di tutti i redditi precedenti da decime, livelli ed altri antichi diritti immobiliari che si reputavano un tempo compenetrati del pari nel reddito fondiario.

Il provvedimento è altamente significante, perché, in un momento in cui si deturpavano le imposte reali con erronee applicazioni di criteri personalistici, si distruggeva nel tempo stesso l’ultima sopravvivenza delle detrazioni che le antiche legislazioni concedevano agli interessi dei debiti gravanti sui beni immobili.

Invano le esenzioni concesse tentarono di rendere in apparenza ossequio al divieto della doppia tassazione. L’esimere dall’imposta gli enti morali assoggettati alla tassa di manomorta crea un privilegio inammissibile, non essendo il debito d’imposta di manomorta ragione bastevole per giustificare la esenzione dal nuovo tributo se questo fosse stato giustamente dovuto. Coll’esentare i canoni costituiti posteriormente al 31 dicembre 1907, il legislatore dimostrò di ben sapere che il nuovo tributo tendeva ad impedire la formazione di nuove enfiteusi, bastando questa ad assoggettare a due imposte quel reddito che prima era assoggettato ad una sola. Ed infine l’esenzione data all’enfiteusi antica, per la quale fosse in vigore l’istituto della prelazione insieme con quello del laudemio, mal si spiega col pretesto dell’essersi conservato in questi casi la natura immobiliare del canone laddove nei canoni regolati dal nuovo codice civile si sarebbe verificata una trasformazione dei redditi da immobiliari in mobiliari. Non è infatti la prelazione o il laudemio ragione di concludere o meno alla doppia tassazione: questa esiste per se medesima ed è connaturata all’istituto dell’enfiteusi per cui la proprietà viene ad essere distinta in due parti, l’una eminente e l’altra utile, ma non perciò muta la natura e la entità del reddito.

51. – Non contento il legislatore di avere aggiunto addizionali, decimi ed altri aggeggi alle imposte esistenti, volle creare altresì tributi arieggianti a novità ed a vita indipendente dalle antiche imposte. Trattasi però di novità apparente e di autonomia artificiosa. Si accenna qui alle tre imposte conosciute sotto il nome di contributo del centesimo di guerra, di imposta complementare sui redditi superiori a 10.000 lire e di contributo a favore dei mutilati. Poche parole a proposito di quest’ultimo.

Il decreto 7 giugno 1920, n. 738, mentre sanciva aumenti per le pensioni ed assegni dei mutilati, invalidi di guerra e vedove di guerra con prole, istituì un contributo di 5 centesimi per ogni lira con effetto dall’1 gennaio 1921 sulle imposte gravanti i beni rustici, i fabbricati ed i redditi di ricchezza mobile. Il contributo fu portato a 15 centesimi per ogni lira con effetto dall’1 gennaio 1922-1923 con legge 23 dicembre 1920, n. 1821.

L’addizionale, poiché di null’altro che di un’addizionale si tratta, fu stabilita non solo per le imposte dirette sui redditi ma anche per le tasse di registro e bollo; quella del 5% con effetto dall’1 gennaio 1920; e quella del 15% con effetto dal primo gennaio 1921. L’addizionale per le tasse sugli affari colpì tutte indistintamente le tasse di registro e bollo e le surrogatorie, ipotecarie di manomorta e di successione escludendo soltanto le tasse sui velocipedi, motocicli ed automobili e le tasse varie e proventi di servizi pubblici per i quali l’azione degli agenti si limita alla riscossione.

Nulla da osservare intorno al sedicente nuovo tributo, il quale altro effetto non poteva avere se non quello di aumentare le aliquote delle imposte esistenti, il che naturale avvenga in tempo di guerra, ma sarebbe stato bene avvenisse, discriminando, per quei redditi e per quegli atti soltanto per i quali un incremento di tassazione presumibilmente potesse dare luogo ad in incremento di gettito dell’imposta. Di nuovo eranvi solo il nome e la destinazione speciale del provento di questa addizionale del 5 e poi del 15 % a favore di fondo amministrato a parte, destinato alle pensioni ed agli assegni dei mutilati ed invalidi e vedove di guerra con prole. Ma in realtà il contributo fu versato nella cassa generale dello Stato e fu il fondo generale del tesoro quello che provvide al pagamento degli oneri delle pensioni di guerra.

Il legame tra il contributo e le pensioni ai mutilati rimase scritto e doveva rimanere scritto sul solo titolo dell’imposta, non potendovi essere alcun rapporto logico tra di essi.

52. – L’imposta del «centesimo di guerra» istituita con il Regio decreto 21 novembre 1915, n. 1643, allegato A, per una parte era francamente un’addizionale alle imposte dirette sui redditi.

Esclusi gli interessi del debito pubblico, dei buoni del tesoro e degli altri debiti dello Stato e relative quote di ammortamento, escluse le competenze dei militari inferiori al grado di ufficiale e tutti gli altri redditi e proventi espressamente esenti dall’imposta di ricchezza mobile comprese le mercedi degli operai non superiori a lire 3,50 al giorno, tutti i redditi soggetti alle imposte dirette furono assoggettati ad un supplemento di imposta dell’1%; l’imposta dell’1% cadendo sui redditi imponibili già ridotti secondo le norme di riduzione e di detrazione stabilite dalla legge ordinaria a favore dei singoli redditi.

Ma per un’altra parte il nuovo tributo aveva pretesa di novità, essendovi assoggettate tutte le somme che dal 15 dicembre 1915 sarebbero state pagate sul bilancio dello Stato ed annesse aziende speciali e su quelli delle amministrazioni di Stato, delle provincie e dei comuni. Esenti da questa imposta particolare erano i pagamenti effettuati sia all’estero che in Italia per acquisti fatti direttamente dallo Stato all’estero; i pagamenti a titolo di rimborso di indebito o di somme depositate (risparmio, vaglia, cauzione, ecc.) a qualsiasi titolo nelle casse degli enti pubblici sopraindicati; ed i pagamenti fatti per canoni di affitto, censi, livelli, decimi ed altre annue prestazioni passive già soggette ad imposta.

Che cosa fosse precisamente questo nuovo tributo introdotto quasi come un’addizionale semplice alle imposte dirette sui redditi non agevole spiegare. Il concetto informatore sembra sia stato quello di diminuire gli utili eccessivi che i fornitori dello Stato ottenevano in quel primo periodo di guerra.

L’imposta sui profitti di guerra non aveva potuto dare ancora i suoi frutti, né in quel momento si sperava che essa fosse in grado di fornire allo Stato entrate ragguardevoli. Il contributo del centesimo di guerra parve un mezzo più rapido per obbligare i fornitori dello Stato a restituire allo Stato medesimo parte dei loro eccezionali guadagni; ma, non essendosi chiaramente affermato che soltanto i redditi dei fornitori erano soggetti all’imposta speciale, il tributo prese subito tutt’altra natura. Esso fu una vera e propria trattenuta dell’1 % che, di autorità, lo Stato fece su tutti i pagamenti fatti dalle sue casse, i quali non costituissero redditi tassabili ai fini delle imposte dirette. Se lo Stato si era obbligato a fare un pagamento a titolo di prezzo di cosa ricevuta, il decreto 25 novembre 1915 significò, che invece di restituire le pattuite 100 lire, se ne dovessero restituire 99 soltanto. Obbligò ancora quel decreto tutti i creditori delle provincie e dei comuni a contentarsi di ricevere dal loro debitore il 99 % della somma dovuta, l’1 % essendo incamerato dallo Stato.

Sarebbe vano cercare qualsiasi giustificazione al tributo del centesimo di guerra per la parte che colpiva i pagamenti e dell’assoluta mancanza di giustificazione fu indice e prova la esenzione concessa ai rimborsi di somme depositate. Si vide subito che nessuno avrebbe più depositato risparmi nelle casse postali ed in altri istituti pubblici analoghi, se una legge fosse potuta intervenire ad esonerare lo Stato dall’obbligo di restituire l’intera somma.

Ben presto il contributo del centesimo di guerra fu cresciuto con regio decreto 31 maggio 1916, n. 695, dall’1 al 2%. Furono esentati dal raddoppiamento gli stipendi degli impiegati di Stato, a carico di cui non parve possibile crescere l’aliquota dell’imposta.

53. – Ma la natura singolarissima di un tributo, il quale in una sua parte colpiva somme che non erano certamente redditi, senza che esso, non toccando l’intero patrimonio, potesse dirsi un imposta patrimoniale, obbligò ben presto il legislatore a ritornare su se stesso, e, limitando il campo di applicazione del balzello, evitare che l’imposta desse luogo ad ingiustizie manifestamente troppo evidenti.

Il decreto ministeriale 27 aprile 1916 ricordò così che il contributo doveva applicarsi ai pagamenti reali e non a quelli puramente figurativi o costituenti semplici operazioni interne. Poiché tutti i pagamenti sui bilanci dello Stato erano soggetti al contributo, si sarebbero dovuti, a stretto rigore di lettera, assoggettare a trattenuta dell’1% i pagamenti che a miliardi lo Stato fa a se stesso o a sue amministrazioni autonome, come i pagamenti fatti dal tesoro alle ferrovie di Stato; dal tesoro alla cassa depositi e prestiti, all’amministrazione del debito pubblico, al fondo per il culto e così via. Un decreto luogotenenziale del 27 agosto 1916, n. 1102, dovette esentare i pagamenti che lo Stato, le provincie ed i comuni facessero a ospedali o ad altri istituti di ricoverati per malattie. Per le proteste degli interessati, dovette esentare dal raddoppiamento del tributo stesso i redditi mobiliari della categoria D dipendenti da stipendi, assegni, pensioni pagate dalle provincie e dai comuni.

Quando con decreto luogotenenziale 26 maggio 1918, n. 693 il contributo fu portato dal 2 al 3 % per la parte soltanto che rifletteva i pagamenti e non per la parte che era una addizionale all’imposta sui redditi, si dovette limitare il terzo centesimo alle somme che sarebbero state pagate sui bilanci dello Stato con mandati ed altri ordini di pagamento emessi posteriormente alla data di pubblicazione del decreto stesso in corrispettivo di somministrazioni ed opere eseguite per le amministrazioni militari. Comuni, provincie, consorzi di approvvigionamento, aziende annonarie comunali rimasero esenti dal terzo centesimo per gli acquisti fatti direttamente nel pubblico interesse di derrate occorrenti all’alimentazione civile e militare.

L’oggetto dell’imposta sui pagamenti andava via via riducendosi, risultando evidente l’inanità ed il danno dell’imposta stessa. Di fatto, il contributo dell’1% per i pagamenti fatti dallo Stato e dalle pubbliche amministrazioni cadeva realmente sui creditori dello Stato solo quando la somma da pagarsi fosse stata definita in cifra precisa innanzi alla pubblicazione del decreto stesso ed in tal caso l’imposta si risolveva in una violazione dell’obbligo di pagare una somma definita assunto dal contraente a danno del creditore. Appena istituito il contributo il suo effetto fiscale fu annullato dall’aumento di prezzi che i fornitori dello Stato fecero immediatamente subire alle proprie forniture. E l’aumento fu senz’altro stabilito in somma superiore all’ammontare del contributo, perché i fornitori previdero o temettero che il contributo salisse ben al di là di quei limiti dell’1, 2 e 3 % che furono effettivamente decretati. Per evitare ostracismi da parte degli imprenditori, dei risparmiatori e delle banche, gli enti pubblici dovettero assoggettarsi a subire un aumento di prezzo più che proporzionale alla ritenuta che il prezzo stesso avrebbe dovuto subire all’atto del pagamento.

Lo Stato quando dovette determinare la somma dei concorsi a comuni ed altri enti e società per costruzioni di opere pubbliche, di scuole ecc., fu costretto a tener conto della diminuzione che la somma concessa avrebbe sopportato all’atto del pagamento. Se un comune doveva spendere 100 lire per il mantenimento di un servizio pubblico obbligatorio dovette impostare in bilancio 101, o 102, o 103 per poter, dedotto il contributo, avere disponibile la somma necessaria alla copertura della spesa da farsi, la quale non si riduceva solo perché lo Stato riteneva opportuno di intervenire con l’incameramento di una parte della somma stanziata. A poco a poco la forza di queste argomentazioni corrose il tributo fino a renderlo assolutamente inapplicabile. Il terzo centesimo portato dal decreto 26 maggio 1918 si riferì soltanto alle amministrazioni militari; e la relazione giustificativa del testo unico 9 giugno 1918, n. 857, allegato A spiegò che il tributo doveva applicarsi ai pagamenti effettuati dalle amministrazioni militari per forniture da esse stipulate per l’equipaggiamento, l’armamento, il munizionamento dell’esercito di terra e di mare per provviste in genere di materiale bellico e per la, esecuzione di opere rese necessarie dallo stato di guerra od alla guerra attinenti. Quando invece i pagamenti dipendano da prestazioni di natura non essenzialmente militare (affitti, noleggi, premi di assicurazione ecc.) anche se fatte dalle amministrazioni militari, essi rimasero soggetti soltanto all’imposta del 2 per cento.

Col testo unico indicato dovettero esentarsi dal contributo i pagamenti fatti a titolo di concorsi e sussidi ad opere pie e ad altri enti morali per essere erogati a scopo di beneficenza o per il conseguimento dei fini benefici della loro costituzione. Furono esentate pure le somme pagate in dipendenza di mutui di favore concessi dall’istituto nazionale di assicurazione; nonché le somme pagate dallo Stato, dai comuni e dalle provincie ed anche da privati per mutui di favore alla cassa depositi. Senza di ciò la logica del tributo sui pagamenti avrebbe portato alla stranissima conclusione che, nell’atto medesimo in cui un’amministrazione pubblica stipulava la concessione di un mutuo a privati o ad altri enti, quel mutuo di 100 lire nominali s’intendeva ridotto a quello di lire 98. Ma poiché l’esenzione riguardava unicamente il rimborso dei capitali presi a prestito mediante veri e propri contratti di mutuo direttamente stipulati dai suddetti enti, accadde stranamente che invece le quote di prestiti contratti da provincie e da comuni mediante la emissione di obbligazioni o titoli di altra specie dovettero, all’atto della restituzione, continuare a pagare il contributo.

All’infuori dei decreti successivi divenuti necessari per la spiegazione dell’intricata materia, istruzioni molteplici intervennero per risolvere i punti più aggrovigliati che l’incongruo balzello aveva messo in evidenza. Citasi soltanto il dispositivo di una circolare 16 novembre 1916, n. 6915, colla quale il ministero delle finanze annunziava di essersi deciso a esentare dal tributo tutti indistintamente i pagamenti eseguiti dalle gestioni annonarie delle provincie e dei comuni per acquisti di derrate nonché dalle amministrazioni dello Stato che effettuassero gli acquisti medesimi sia per l’approvvigionamento dell’esercito e della marina sia per misure di pubblico interesse suggerite dalle eccezionali condizioni del momento. La lettera del decreto esentava dal contributo soltanto gli acquisti effettuati dalla gestione annonaria per derrate il cui prezzo massimo era fissato d’imperio; una circolare bastò per estendere l’esenzione a tutti gli altri acquisti annonari, essendo chiaro che, in mercato libero, il commerciante pretendeva il rimborso del contributo e qualora fosse negato astenevasi dal vendere la cosa sua alle amministrazioni annonarie. Dimostrazione più chiara della inutilità del contributo stesso non si sarebbe potuto dare; ma fu ancora più esplicita una circolare 29 aprile 1919, n. 3651, la quale ammetteva per confessione dello stesso ministro delle finanze incaricato dell’applicazione dell’imposta, che i creditori di somme dovute dagli enti pubblici calcolassero nei prezzi contrattuali l’ammontare del contributo dovuto allo Stato. Era consuetudine oramai invalsa da parte di tutte le amministrazioni pubbliche e specialmente di quelle militari di calcolare nel prezzo della fornitura l’integrale rimborso del contributo, ma a tale consuetudine si era, almeno formalmente, sempre ribellato il ministro delle finanze, finché l’esperienza fatta non lo costrinse ad acquetarsi dinanzi al fatto compiuto.

Il contributo era così riconosciuto ufficialmente essere una semplice partita di giro, la quale, complicando senza nessun prò la contabilità pubblica, ingrossava fittiziamente le entrate dello Stato aumentando di più che altrettanto le spese inscritte nella parte passiva del bilancio. Cosicché non solo il pubblico, ma gli stessi funzionari incaricati dell’applicazione della legge salutarono, con senso di sollievo un decreto luogotenenziale 6 febbraio 1919, n. 197, il quale, nel suo articolo unico, dichiarava che a decorrere dall’1 marzo 1919 era soppresso il contributo straordinario del centesimo di guerra sui pagamenti. Rimaneva in vigore soltanto il contributo per la parte che costituiva una semplice addizionale alle imposte dirette sui redditi; ma non era in verità necessario creare una imposta dal nome così solenne, la quale, fino al 31 dicembre 1924, infestò i pubblici bilanci, per aumentare dell’1 o del 2 % l’aliquota delle imposte vigenti.

54. – L’imposta complementare sui redditi superiori a lire diecimila, istituita con decreto luogotenenziale 17 novembre 1918, n. 1835 non è, come potrebbe fare ritenere il suo titolo, una vera imposta progressiva sul reddito, ma invece un’addizionale alle imposte dirette sui redditi. Se fosse stata una vera imposta diretta sul reddito complessivo del contribuente sarebbe stato necessario accertare il reddito di ogni persona o famiglia, tenendo conto di tutti i redditi da questa ricevuti, degli oneri per interessi passivi e per carichi di famiglia. Nulla di questo è contenuto nella legge istitutiva della cosidetta imposta complementare sui redditi, la quale è, invero, una delle più bizzarre creazioni della nostra legislazione fiscale di guerra.

In apparenza l’imposta ha ordinamento di tributo progressivo sul reddito, poiché è:

queste aliquote furono provvisoriamente raddoppiate, per il solo anno 1921, in virtù dell’articolo 6 della legge 27 febbraio 1921, n. 145, legge nota nella nostra legislazione col nome di legge per l’abolizione del prezzo politico del pane, il provento del raddoppiamento dovendo andare a un fondo per la liquidazione della politica del pane. Ma fuori di questa progressività dell’imposta, null’altro esiste che arieggi a una vera complementare.

Ed invero, in primo luogo, non tutti i redditi dei contribuenti furono sommati per riuscire a conoscere il loro reddito totale. I soli redditi assoggettati all’imposta furono quelli iscritti sui ruoli dell’anno 1919 ed assoggettati all’imposta sui terreni, sui fabbricati e di ricchezza mobile ed inoltre alla imposta straordinaria sui proventi dei dirigenti e procuratori delle società commerciali e degli amministratori delle società per azioni ed a quella pure straordinaria sui terreni bonificati.

Si deduce da ciò che essendo soggetti all’imposta soltanto i redditi iscritti a ruolo, furono esenti e non compresi nella somma globale del reddito del contribuente i redditi esenti dalle imposte dirette ordinarie o tassati in maniera diversa da quella dei ruoli. Perciò non furono compresi nei redditi coacervati ai fini di questa sedicente tassazione complementare progressiva i redditi provenienti dai titoli dello Stato, su cui l’imposta viene esatta non per ruoli ma per trattenuta diretta o che espressamente da leggi particolari furono dichiarati senz’altro esenti da imposta. Furono esenti altresì i redditi degli impiegati di Stato a carico di cui l’imposta parimenti è esatta col metodo della ritenuta. Per espressa dichiarazione si esentarono inoltre tutti i redditi degli impiegati pubblici delle provincie e dei comuni e delle imprese semi – pubbliche garantite dallo Stato i cui redditi sono tassati nella categoria D; parimenti i redditi di tutti gli impiegati privati dai più alti ai minori a carico di cui la normale imposta di ricchezza mobile non viene esatta direttamente al nome del contribuente ma con tassazione al nome dell’ente datore di lavoro, salvo rivalsa sugli impiegati.

Esenzioni di minore importanza furono concesse anche con decreto luogotenenziale 5 gennaio 1919, n. 28, ai corpi morali assoggettati alla tassa di manomorta ed alle aziende municipalizzate, regolate dalla legge 29 marzo 1903, n. 103. Con interpretazioni giurisprudenziali fu ritenuto che non potessero essere assoggettati ad imposta i redditi ricavati dall’esercizio dell’industria solfifera poiché, come si dirà a suo tempo, fin da prima della guerra e durante la guerra, quell’industria rimase esente da tutte le imposte normali, essendo invece assoggettata ad una tassa di abbonamento.

Dalla configurazione del reddito soggetto all’imposta complementare si deduce essere vana ogni pretesa di questa di colpire l’intero reddito del contribuente. Essendo invece, con le eccezioni indicate, colpiti soltanto i redditi assoggettati all’imposta mediante ruoli, ne derivò che taluni contribuenti pagarono l’imposta per intero, altri in parte, e gli ultimi vi si sottrassero del tutto; a seconda che i loro redditi a norma della legislazione ordinaria erano assoggettati a imposta o col metodo della ritenuta o col metodo del ruoli o erano del tutto esenti da tributo, ovvero partecipavano della natura dell’una o dell’altra.

Mancava adunque la ragione della progressività, poiché un contribuente ricco, il quale, avrebbe dovuto essere assoggettato all’imposta massima dell’8 % perché il suo reddito superava le lire 75.000, spesso pagava assai meno e forse nulla, se gli accadeva di trarre i suoi redditi da titoli pubblici, da impieghi di Stato o da fonti non contemplate nei ruoli. Assai imperfettamente l’imposta cosidetta complementare sul reddito obbediva alla regola che soltanto i redditi netti possono essere assoggettati ad imposta, poiché la detrazione fu concessa esclusivamente per gli interessi dei debiti gravanti sugli immobili, purché i crediti corrispondenti fossero garantiti da ipoteca regolarmente inscritta sugli immobili stessi anteriormente al 17 novembre 1918 e purché il reddito derivante dai crediti suddetti risultasse accertato per l’imposta di ricchezza mobile.

Sebbene, in seguito, una circolare del 4 ottobre 1920 prescrivesse che la detrazione fosse estesa alle annualità costituite da censi, canoni, livelli ed altre prestazioni di carattere perpetuo, alla solita condizione che il relativo importo fosse regolarmente accertato come reddito di ricchezza mobile e tassato a nome del percipiente e sebbene la pratica amministrativa abbia dappoi riconosciuto che potessero dedursi anche i canoni e censi che per legge non fossero soggetti all’imposta di ricchezza mobile e che fossero detraibili gli interessi dai mutui non garantiti ipotecariamente ma privilegiati quando però derivassero da debiti verso lo Stato, e benché l’amministrazione si sia industriata di facilitare la dimostrazione dell’esistenza del debito ammettendo per data la dimostrazione fornita agli effetti del contributo straordinario personale di guerra, rimase pur sempre il vizio originario: che non tutti gli interessi dei debiti furono considerati detraibili ma quelli soltanto garantiti con ipoteca e pochi altri di scarsa importanza.

Quindi tutti gli interessi dei debiti contratti senza ipoteca e derivanti ad esempio da mutui bancari, da anticipazioni su titoli e su merci o corrisposti ad enti esenti dalla imposta di ricchezza mobile o per cui la tassazione avviene senza accertamento specifico dell’interesse stesso, furono tassati come se fossero redditi netti del contribuente debitore dell’interesse.

55. – Più grave conseguenza, rispetto alla giustizia della ripartizione derivò dalla circostanza che, essendo l’imposta una addizionale alle imposte dirette, soggetti della tassazione non furono le persone fisiche ma le ditte a carico di cui erano accertati i redditi ai fini della tassazione ordinaria. Nel sistema delle imposte reali, soggetto della tassazione non è la persona o la famiglia, ma invece la ditta proprietaria della casa, del fondo rustico, dell’azienda industriale e commerciale. Potendo la ditta essere composta di parecchie persone, è chiaro che può il reddito essere superiore al massimo di 75.000 lire; ma, essendo il reddito frazionato in realtà fra i comproprietari della ditta, potrebbe ben darsi che nessuno di essi superi quelle 10.000 lire di reddito, dalle quali comincia la tassabilità. Poiché‚ invece l’unità di tassazione è la ditta, il reddito, superiore complessivamente alle 75.000 lire, è colpito con l’aliquota massima dell’8 %. Il caso è frequentissimo altresì per le imprese industriali e commerciali gerite spesso da società commerciali in nome collettivo, in accomandita o per azioni. Per lo più, questi enti ed in particolar modo gli ultimi furono tassati con aliquote alte e spesso con la massima.

Dalla singolare costruzione di una progressività in ragione delle variazioni dei redditi di ditte e non di persone, derivò che l’imposta, invece di guardare alla capacità contributiva delle persone, guardò a quella delle imprese, supponendo che fossero capaci di sopportare maggiori imposte le imprese le quali producevano un reddito complessivo maggiore.

L’imposta perciò divenne uno strumento di pressione sulle grandi intraprese, a favore delle piccole.

Il legislatore si era già messo su questa via con la progressività inaugurata nelle categorie B e C dell’imposta mobiliare. L’imposta complementare sui redditi superiori a lire 10.000 è un passo risoluto verso una concezione tributaria che non è di personalità, ma di discriminazione in favore delle piccole imprese, dei piccoli bottegai, dei modesti professionisti. Caratteristica applicazione bellica di idee piccolo-borghesi, le quali avevano avuto in passato una intermittente fortuna letteraria.

L’incongruenza della singolare costruzione finanziaria impose ben presto eccezioni. Alla esenzione, concessa fin dall’origine, degli enti morali soggetti all’imposta di manomorta e delle aziende municipalizzate, il decreto luogotenenziale 8 giugno 1919, n. 1016, aggiunse quella per cui le società cooperative per la costruzione di case non dovessero essere tassate per i redditi delle case, le quali, sebbene tuttora intestate al nome della società costruttrice, fossero state assegnate con verbale avente data certa anteriore all’1 gennaio 1919, ai singoli soci, anche se questi non dovessero essere investiti della proprietà legale delle case loro assegnate, se non quando ne avranno pagato l’intero prezzo di vendita. I redditi delle case così assegnate dovevano essere invece conglobati con quelli iscritti nei ruoli al nome dei soci assegnatari. Lo stesso decreto ordinò che le affittanze agrarie collettive non dovessero essere considerate come unico ente; quindi il reddito delle affittanze dovesse essere tassato solo quando, conglobato con quello particolare dei singoli partecipanti, raggiungesse il minimo imponibile.

Se la giustizia – si osservi – richiedeva che fossero fatte eccezioni a favore delle cooperative edilizie e delle affittanze collettive, avrebbe essa dovuto ugualmente estenderle alle ditte composte di più persone fisiche ed alle società commerciali.

56. – Minore importanza generale, sebbene una concreta grandissima, hanno altre critiche giustamente rivolte all’imposta, come quella relativa al divieto di tenere conto delle variazioni in meno nell’ammontare dei redditi che si fossero verificate durante l’anno. Persino nei casi in cui l’intero reddito del contribuente veniva a cessare, ma la cessazione non riguardava l’intera annata, si doveva applicare in pieno l’imposta complementare. Laddove la detrazione delle passività rendeva il reddito inferiore al minimo tassabile delle lire 10.000, la somma residua fu tuttavia tassata, reputandosi che oggetto dell’imposta fossero i redditi, lordi di passività, superiori alle 10.000 e che la detrazione non avesse la virtù di esentare il residuo reddito, ma soltanto di escludere dalla tassazione gli interessi passivi.

Prorogata di anno in anno l’imposta, la sua ingiustizia appariva sempre più evidente alla stessa amministrazione finanziaria, talché, mentre il decreto istitutivo comminava, per la mancata o tardiva denunzia, una penalità pari all’imposta che risultava accertata e per la infedele denunzia una penalità pari alla differenza tra l’imposta dovuta e quella relativa al reddito denunziato, l’amministrazione ordinò che, a partire dal 1920, le penalità più non fossero applicate. E questa interpretazione poté essere data dall’amministrazione senza uopo di apposito provvedimento legislativo in quanto fin dalle origini i contribuenti non avevano alcun obbligo di denunciare nuovi cespiti tassabili.

L’imposta era regolata secondo principi che a primo aspetto infrangevano i diritti più certi dei contribuenti. Abolito ogni ricorso alla magistratura ordinaria in quanto si trattava di imposta di guerra, fu abolito altresì ogni ricorso alla magistratura amministrativa. I contribuenti lesi da una ingiusta applicazione della legge ebbero soltanto il diritto di ricorrere prima alla intendenza di finanza e poi al ministero delle finanze ossia agli stessi organi amministrativi incaricati dell’applicazione della legge. La violazione dei principi pacifici di difesa del contribuente fu spiegata col riflesso che in realtà non si trattava di una imposta nuova ma di una semplice addizionale alle altre vigenti sui redditi. E poiché i redditi stessi erano già per altra via stati accertati e su di essi le competenti magistrature si erano pronunziate, non sembrò opportuno consentire ai contribuenti il ricorso in questa materia in cui trattavasi soltanto di fare somme aritmetiche di redditi già soggetti alle imposte ordinarie.

Ma se così era, perché non limitarsi ad aumentare di un decimo e di quella percentuale che più reputavasi opportuna l’aliquota delle imposte ordinarie?

L’apparente ossequio ai principi di progressività proveniva da quella stessa tendenza che già vedemmo avere turbato l’antico assetto delle imposte dirette, le quali da reali e da proporzionali come erano prima della guerra si erano trasformate in pseudo – imposte progressive sui redditi singoli. La sedicente complementare segna un passo innanzi in questa via sbagliata ed il suo unico scopo pare sia stato quello di persuadere l’opinione pubblica che il legislatore non era tardo a sentire il dovere di tassare progressivamente i redditi. Non montava se poi trattavasi di pura apparenza, e l’imposta non era, in verità, personale ed era progressiva in maniera bizzarra in ragione di persone ed in maniera antieconomica in ragione di imprese.

Prorogata di volta in volta e da ultimo, sino a nuova disposizione legislativa, dal regio decreto 25 gennaio 1923, n. 164, l’imposta complementare sui redditi superiori alle 10.000 lire stata sostituita a partire dall’1 gennaio 1925 dalla nuova imposta complementare sul reddito complessivo istituita col regio decreto 30 settembre 1923, n. 3062, (par. cfr. 269 a 272).

Lo stesso decreto (articolo 25) dichiarò cessata la vecchia complementare col 31 dicembre 1924, salvo che per i redditi maturati e non ancora accertati a quella data.